Por Félix Rolando
(Capítulo III del Título II de la Ley 27.799)
A través de este nuevo régimen, las personas humanas y sucesiones indivisas, que sean residentes del país, podrán optar por presentar la declaración jurada simplificada (DJS) siempre que durante los 3 años fiscales anteriores al de la opción cumplan concurrentemente con las siguientes condiciones:
- Ingresos (gravados, no gravados y exentos) <= $ 1.000 millones.
- Patrimonio (en el país, exterior, sea gravado, no gravado y/o exento) <= $ 10.000 millones.
- No haber sido considerado como Gran Contribuyente Nacional según ARCA.
- Otros requisitos que pueda establecer en el futuro el P.E.N.
Se destaca que el nuevo régimen opcional comprende todas las rentas gravadas que obtenga el contribuyente, no existiendo hasta ahora ningún tipo de restricción según sea la fuente de la renta.
Los montos referidos a los ingresos y al patrimonio son actualizables¹.
La opción ya puede ejercerse por el ejercicio fiscal 2025, el cual constituirá el período base a los efectos de cumplir con las condiciones que establece el régimen para acceder a sus beneficios. Una vez que se ejerce la opción, no es obligatorio permanecer en el régimen, debiendo el contribuyente optar anualmente por su continuida 2.
El nuevo régimen no implica cambio alguno en las normas aplicables del impuesto a las ganancias. En efecto, todos los aspectos relacionados con la determinación de las ganancias gravadas, exenciones, criterios de imputación, deducciones, alícuotas aplicables, impuesto cedular, etc. se mantienen tal cual como están regulados actualmente por la norma vigente, sin cambio alguno. Cuando un contribuyente opte por el nuevo régimen de DJS el impuesto a las ganancias resultante debe ser equivalente al que se determine conforme al régimen general de presentación de la declaración jurada.
Los beneficios de este régimen de DJS no derivan del propio impuesto a las ganancias, sino de aspectos procedimentales.
1. Se ajustarán anualmente a partir del 1 de enero de 2027, considerando la variación anual de la unidad de valor adquisitivo (UVA), operado entre los meses de enero, a diciembre del año calendario inmediato anterior al día ajuste.
2. Incluso, habiéndose optado por la DJS, si se presentara una declaración jurada conforme al régimen general, se consideraría una renuncia tácita a dicha opción.
1. Contenido y modalidad de la nueva DJ simplificada
Tal como sucede en el régimen general tradicional, la nueva DJS constituye una modalidad de “autodeclaración” de la obligación tributaria, haciendo responsable al declarante por el gravamen que en ella se base o resulte, otorgando así una estabilidad a favor del fisco, dado que no podrá reducir por declaraciones posteriores 3.
La nueva DJS consiste en una declaración jurada precargada por ARCA a partir de la información disponible en sus sistemas y la provista por el propio responsable y/o terceros, pudiendo el contribuyente modificar y confirmar dicha información, para luego realizar la correspondiente presentación.
La información que considerará ARCA a los efectos de precargar la DJS será exclusivamente la siguiente:
- los ingresos brutos del período base, de fuente argentina y extranjera. A efectos de determinar el monto de los ingresos y su imputación al ejercicio fiscal base, se deben aplicar las normas pertinentes del impuesto a las ganancias.
- Las deducciones computables, conforme a la ley mencionada en a).
Respecto a las deducciones mencionadas en b), es de esperar que la mayoría de ellas no se encuentren “precargadas” sino que terminen siendo consignadas por el contribuyente, quien no sólo conoce la existencia de las mismas, sino que, por lo general, su determinación requiere de ciertos cálculos que se vuelcan en papeles de trabajo (ajuste por inflación impositivo, gastos reales de mantenimiento, costo de venta de bienes, etc.)
Uno de los aspectos más destacables de esta nueva modalidad, es que los sujetos no deberán declarar los bienes y deudas que puedan tener al 31 de diciembre, tanto en el país como en el exterior, y consecuentemente, al no considerarse las correspondientes variaciones patrimoniales entre el inicio y cierre del ejercicio (tal como se informa en el régimen general), resulta ser una tarea imposible determinar el monto consumido, motivo por el cual, tampoco existe la obligación de informar este último concepto.
De este modo, los contribuyentes, únicamente declararán a través de la DJS, los ingresos brutos y deducciones admitidas, y el sistema determinará y liquidará el impuesto correspondiente.
¿Significa ello que ya no sería necesario analizar las variaciones patrimoniales y el monto anual consumido? El hecho de que no exista obligación de declararlo, no implica que no deba analizarse. En efecto, en nuestra opinión, por las características del gravamen, el cual se aplica sobre las rentas gravadas, para convalidar la determinación del impuesto se hace necesaria la consideración de otros ingresos y gastos que resulten ajenos al gravamen, como así también las variaciones patrimoniales y otras erogaciones no deducibles, resultando así la ponderación (por diferencia) del monto consumido, análisis que permite finalmente convalidar todos los elementos de la ecuación.
Debe tenerse en cuenta además, que independientemente del beneficio de presunción de exactitud que brinda el régimen, el mismo no cercena en lo más mínimo las facultades de fiscalización y control del organismo fiscal, por lo que el contribuyente se vería obligado a comprobar su situación patrimonial y consumo ante inspecciones del propio impuesto, en los casos en que corresponda, ya sea por exclusión de oficio del régimen de DJS o bien por detectarse una discrepancia significativa como se tratará más adelante.
Por otra parte, también debemos considerar que, la dispensa y beneficios de este nuevo régimen optativa se limitan exclusivamente al impuesto a las ganancias (y al IVA), y no se extienden a los otros impuestos nacionales y provinciales, de modo que en una posible inspección podría ser necesario exponer la situación íntegra del contribuyente para acreditar la razonabilidad en la determinación del impuesto que se fiscaliza.
3. Salvo que resulten de aplicación las excepciones contempladas en el artículo 13 de la 11.683
2. Condiciones y beneficios
Para obtener los beneficios del régimen de DJS, el contribuyente debe cumplir en forma concurrente con las siguientes condiciones:
- Ejercer la opción respecto del período base correspondiente (debe hacerse todos los años).
- Presentar la DJS (modificando y/o aceptando la información) para determinar el impuesto correspondiente.
- Efectivizar su pago en término: o sea pagar al vencimiento establecido (previa presentación de la DJS) o regularizar en dicha fecha el saldo a través de un plan de pagos habilitado.
Cumplido estos requisitos, el contribuyente gozará, en primer lugar, del efecto liberatorio del pago, considerándose satisfechas las obligaciones en concepto de impuesto a las ganancias del período fiscal en cuestión tanto desde el punto de vista formal como material. En rigor de verdad, más allá de la expresa mención que se haga en la ley (bienvenido sea), este beneficio aplica por lo general cuando cualquier sujeto presenta la declaración jurada del impuesto (cualquiera sea) y satisface el saldo a favor del fisco (aun cuando no se cancele el capital a su fecha de vencimiento, sino que se abone con posterioridad ingresando los intereses correspondientes).
Pero el beneficio más destacable, sin lugar a dudas, lo constituye la presunción de exactitud. En efecto, al cumplirse con los requisitos mencionados, se presumirá, sin admitir prueba en contrario, la exactitud de las declaraciones juradas (DDJJ) presentadas del impuesto a las ganancias, y, además, del I.V.A, correspondientes a los períodos no prescriptos.
El beneficio, tal como se expone, constituye un verdadero bloqueo de la situación fiscal del contribuyente, dado que (en principio) el fisco no podrá impugnar la exactitud de las correspondientes DDJJ, y por lo tanto, exigir ajuste alguno al contribuyente.
Este beneficio parecería más que suficiente para decidir ejercer la opción y presentar la declaración jurada a través de esta modalidad (para quienes se encuentran habilitados para ello), máxime si se considera además la dispensa de declarar la situación patrimonial y el monto consumido anual.
3. Pérdida de los beneficios
No obstante, no hay felicidad que sea eterna ni libre de concesiones. Si bien se trata de una presunción de exactitud que no admite prueba en contrario, en realidad aparece una excepción, en la cual la presunción decae ante la existencia de una “discrepancia significativa”. O sea que se trataría de una presunción iure et de iure, pero se revierte ante la existencia de una discrepancia significativa futura. Dicho de otra manera, la presunción aplica ante la existencia de los datos ciertos (opción, presentación de la DJS y pago en término), y así será hasta la posible existencia de una discrepancia significativa.
Entonces, ante la existencia de una discrepancia significativa decaen ambos beneficios: efecto liberatorio del pago y la presunción de exactitud.
Destacamos que la causal de pérdida de los beneficios debe consistir en una “discrepancia” pero, además, que sea “significativa”. Ambas condiciones deben verificarse.
La “discrepancia” se originará cuando el organismo fiscal detecte que en la DJS presentada se omitieron ingresos, o se computaron deducciones improcedentes y/o utilización de facturas apócrifas.
Para determinar la omisión de ingresos, debe considerarse la renta bruta devengada o percibida, según corresponda, que debía declarar en el período fiscal base, conforme las normas vigentes aplicables disposiciones legales del impuesto, pero se establece en forma expresa que, a estos efectos, no se va a considerar la variación patrimonial que se hubiera producido en el período fiscal base o posterior respecto de ingresos originados en períodos fiscales anteriores a aquellos, incluyendo depósitos bancarios, bienes registrables y otros bienes. O sea, los ingresos que pudieran relacionarse con variaciones patrimoniales no serán tenidos en cuenta a los fines de determinar omisión de los mismos.
Respecto al cómputo de una deducción improcedente, no sólo deben considerarse las que corresponden según las normas del impuesto a las ganancias, sino que incluye también cualquier deducción que se haga del saldo a ingresar (por ejemplo, cómputo de retenciones improcedentes).
Es necesario destacar, que la discrepancia significativa debe verificarse respecto al período fiscal base. Al respecto se entiende4 como “período fiscal base” al “..período fiscal en el cual el contribuyente, habiendo ejercido la opción de adhesión al Régimen o ratificado la permanencia en este, hubiere presentado la Declaración Jurada Simplificada del Impuesto a las Ganancias y cumplido, en su caso, con el pago en término del gravamen…”
Por otra parte, se considera como un nuevo período base, el nuevo período fiscal respecto al cual el contribuyente manifiesta su voluntad de permanecer en el régimen y presenta la DJS. y, de corresponder, realice el pago en término.
Estas definiciones permiten concluir y resaltar, que las discrepancias significativas deben detectarse respecto al período fiscal base correspondiente, el cual cambiará ante la nueva opción y presentación de la DJS que haga contribuyente, y consecuentemente, el fisco tendría un tiempo limitado (un año) para detectar la aludida discrepancia significativa.
En efecto, en el primer ejercicio de la opción, por ejemplo, el período fiscal base será el año 2025, pero si el contribuyente, optara por presentar luego la DJS del año 2026 (abonando en término) el período base cambiará (será entonces el 2026), y a partir de ese momento, aún cuando el fisco detectara una discrepancia significativa respecto del ejercicio fiscal 2025, al no ser este último el período base, dicha discrepancia no alteraría los beneficios del régimen. Para ello, el organismo fiscal tendría que detectar una discrepancia significativa respecto del nuevo período base, que sería el año 2026.
Por otra parte, la discrepancia debe ser “significativa”. Se entiende que la discrepancia es significativa cuando se verifique al menos una de las siguientes condiciones:
- Si de la impugnación realizada por ARCA resulta un incremento del saldo a pagar (o en su caso reducción de quebrantos) por un porcentaje no inferior al 15%, respecto de la declarado por el contribuyente.
- Si la diferencia entre el impuesto declarado y el impugnado es superior a $ 100.000.0005.
- Si la impugnación que realiza ARCA obedece a la utilización de facturas y otros documentos apócrifos. Sin embargo, esta condición no se cumplirá, si los contribuyentes rectifican la declaración jurada impugnada e ingresan la diferencia de impuestos con más sus intereses.
A los efectos de determinar la discrepancia significativa, la carga de la prueba recae exclusivamente sobre ARCA, quien a estos fines deberá considerar, únicamente, la información declarada por el contribuyente y aquella disponible en sus sistemas o proporcionada por terceros. Se ha invertido la carga de la prueba, dado que mientras el organismo fiscal no logre acreditar la discrepancia con pruebas suficientes, la presunción de exactitud continuará rigiendo.
Respecto a las causales mencionadas en a. y b., no se considerará la diferencia si la misma es regularizada en forma espontánea a través de la presentación de una DJ rectificativa, con anterioridad a la notificación de la orden de intervención, sin exigirse que dicha diferencia de impuesto deba ser satisfecha en oportunidad de presentar la respectiva presentación.
Respecto a la causal mencionada en c., tampoco se considerará la diferencia, si se presenta la correspondiente declaración jurada rectificativa antes de la notificación del acto administrativo de determinación de oficio, aunque en este caso se exige el pago del capital más los intereses que correspondan.
En definitiva, las tres causales mencionadas podrían ser subsanadas a través del reconocimiento de las diferencias, presentando la correspondiente declaración jurada rectificativa, dentro de los plazos indicados.
Por otra parte, cabe destacar también que, a efectos de evaluar si existe o no la “discrepancia administrativa”, respecto al IVA y el impuesto a las ganancias, no será aplicable la presunción de incremento patrimonial no justificado previsto en el inciso f) del artículo 18 de la Ley 11.683 y sus modificaciones6. Debe entenderse entonces que en los casos en que se detecten bienes no declarados por el contribuyente (total o parcialmente) o deudas ficticias declaradas para su justificación, tales diferencias patrimoniales detectadas no se considerarán a estos efectos, y, por lo tanto, el beneficio de presunción de exactitud permanecerá inalterable. Entendemos que, en la práctica, esta norma juega a favor de la posible utilización del dinero “bajo el colchón”7 sin correr riesgos.
En el caso en que se pierdan los beneficios del régimen de DJS, no sólo se impugnará la DJS del año base, sino que ARCA podrá extender la verificación y/o fiscalización a los períodos no prescriptos, y en su caso, determinar de oficio la materia imponible, aplicando las sanciones que correspondieran.
Sin embargo, esta extensión de fiscalización no resultará procedente respecto de contribuyentes que:
- Hayan optado por la DJS en un determinado período fiscal (en tanto hubieran cumplido las condiciones previstas), ya que continuarán gozando respecto de los períodos no prescriptos, del efecto liberatorio de pago y presunción de exactitud, cuando en un período fiscal posterior no se encuentren comprendidos por dicha modalidad. Se destaca que esta excepción aplicaría entonces respecto a un período fiscal en el cual el contribuyente ya no se encuentre comprendido en la modalidad simplificada (por haberse excluido o no cumplir con los parámetros). Esto constituye otro beneficio del régimen, dado que la liberación del pago y presunción de exactitud de los períodos fiscales presentados conforme al régimen de DJS, no se verían alterados por un ajuste a realizarse en un período fiscal posterior respecto al cual el contribuyente presenta su declaración jurada conforme al régimen general.
- Hayan adherido al régimen de regularización Ley 27.743 (art. 34) por los períodos comprendidos en el mismo, habiendo cumplido todas las previsiones que establece dicha norma legal.
4. Artículo 7 del Anexo al Decreto (P.E.N.) Nº 93/2026.
5.Monto consignado en el artículo 1º de la Ley 27.430.
6.Artículo 41 de la Ley 27.799.
7. Expresión que hace referencia por lo general al dinero que se atesora en los hogares, cajas de seguridad o bien en cuentas bancarios del exterior no declaradas.
4. Blindaje parcial del contribuyente beneficiado
Esta nueva modalidad no debe asimilarse de ningún modo a un régimen de regularización (blanqueo), ya que estos regímenes tienen como propósito que los sujetos revelen la existencia de bienes que han estado ocultos y marginados del circuito formal, y para ello, se los libera expresamente de todos los impuestos que pudieron haberse omitidos oportunamente y estén relacionados con los bienes que se regularizan, sus accesorios y sanciones que pudieren corresponder.
En cambio, este nuevo régimen de DJS, supone una modalidad de presentación del contenido más laxo, que simplemente libera al contribuyente de la obligación de informar su patrimonio y montos consumidos, otorgando los beneficios ya mencionados.
La tendencia que existe actualmente de asimilar este régimen aun blanqueo, es por el hecho que ante la detección de bienes no declarados por el contribuyente (o pasivos ficticios inventados para su justificación), el organismo fiscal no podría aplicar la presunción de incremento patrimonial no justificado (inciso f) del art. 18 Ley 11.683) a los fines de evaluar si existe una discrepancia significativa, lo que algún modo “blinda” al contribuyente respecto de los bienes detectados. O sea, la detección en si misma de un bien no declarado (oculto) no tendría consecuencia alguna respecto del efecto liberatorio del pago y presunción de exactitud de los períodos fiscales presentados a través del nuevo régimen (aplicable a Ganancias e IVA).Por ejemplo, si el organismo fiscal detectara un bien no declarado, lo tendría en cuenta para practicar un ajuste en el impuesto sobre los bienes personales.
Sin embargo, estos beneficios podrían quedar sin efecto, cuando exista una discrepancia significativa entre la información declarada y la información disponible en los sistemas o proporcionada por terceros, no relacionada con la existencia de bienes.
O sea, la garantía no es plena, a diferencia de un blanqueo, donde si se garantiza que los impuestos omitidos por los bienes que se dan a conocer, no van a ser exigidos.
Es importante destacar entonces que, por un lado, las facultades de control y fiscalización del organismo se mantienes plenas y vigentes, aún para los sujetos que opten por este nuevo régimen. Por otro lado, si bien se veda la aplicación de la presunción del incremento patrimonial no justificado, tal como lo comentamos precedentemente, existen otras presunciones legales, y cabe analizar si las mismas podrían aplicarse, a los fines de determinar la omisión de ingresos o deducciones no admitidas.
¿Es posible que ARCA pueden aplicarse esas otras presunciones, a los fines de determinar una diferencia significativa y hacer decaer la presunción de exactitud en el impuesto a las ganancias y el I.V.A.? Entendemos que ello no es posible.
Para arribar a tal conclusión consideramos lo establecido expresamente en el reglamento del régimen8, cuando se expresa: “En todos los casos mencionados, conforme lo previsto en el primer párrafo del artículo 40 de la Ley N° 27.799, la carga de la prueba recaerá, exclusivamente, sobre la AGENCIA DE RECAUDACIÓN Y CONTROL ADUANERO (ARCA), quien deberá considerar a tal fin, únicamente, la información declarada por el contribuyente y aquella disponible en sus sistemas o proporcionada por terceros.
8.Ultimo párrafo del artículo 11 del Anexo al Decreto (P.E.N.) Nº 93/2026.
Conforme a esta disposición, ARCA no podría valerse de presunciones, dado que únicamente debe considerar la información “declarada por el contribuyente y aquella disponible en sus sistemas o proporcionada por terceros, y si bien la determinación de ajustes en los impuestos a través de la aplicación de presunciones, se basan sobre determinados datos ciertos (indicios), la derivación del hecho inferido (presunto) no constituiría una “información” declarada por el propio contribuyente, ni disponible en el sistema o proporcionada por terceros.
Esa conclusión se encontraría reforzada por la disposición que ya mencionamos, que pone en cabeza del organismo fiscal “la carga de la prueba”, lo que imposibilita que el fisco obtenga información a través de las mencionadas presunciones legales, cuya aplicación justamente implicaría todo lo contrario, ya que sería el contribuyente quien se encontraría en la obligación de aportar la prueba necesaria para revertir la presunción aplicable.
Esta interpretación implicaría en la práctica la inaplicabilidad por parte de ARCA de las restantes presunciones del artículo 18 de la ley de procedimiento tributarios (LPT)9, a los efectos de determinar las diferencias significativas, y hacer decaer la presunción de exactitud en las DD.JJ. del impuesto a las ganancias y el I.V.A., no obstante, ello, resaltamos que el legislador sólo le limitó a disponer la no aplicación de la presunción prevista en el inciso f) del mencionado artículo.
En conclusión, entendemos que la presunción de exactitud (que en principio no admite prueba en contrario) no podría decaer ante la posible existencia de “discrepancias significativas” obtenidas a través de las presunciones legales del artículo 18 de la LPT.
No obstante, debe tenerse presente que, las presunciones mencionadas sí podrían ser aplicadas y tener efecto respecto a otros impuestos que no se encuentran alcanzados por la presunción de exactitud (impuesto sobre los bienes personales, internos, etc.).
5. La detección de una discrepancia significativa ante la existencia de los regímenes de información establecidos por ARCA
Teniendo en cuenta que, a los efectos de determinar una discrepancia significativa ARCA debe considerar únicamente la información declarada por el contribuyente y aquella disponible en sus sistemas o proporcionada por terceros, pasa adquirir suma importancia conocer qué tipo de información recibe y posee ARCA en sus sistemas.
En ese sentido, se destaca que ARCA concentra mucha información integral de los contribuyentes en sus sistemas, proveniente tanto de declaraciones propias presentadas por ellos mismos, como de regímenes de información de terceros, cruces internos y datos de otros organismos, y la obtenida en las propias fiscalizaciones
A grandes rasgos, la información disponible en los sistemas de ARCA podría agruparse de la siguiente manera: a) DDJJ propias del contribuyente (IVA, impuesto a las Ganancias, Bienes Personales, Monotributo, Seguridad Social (F.931, empleados, cargas sociales), Impuestos internos y otros tributos específicos, Planes de facilidades, pagos, compensaciones y saldos; b) Información bancaria y financiera; c) Información laboral y previsional (empleadores y empleados); d) Información patrimonial (inmuebles, automotores, participaciones societarias, etc.; e) Operaciones comerciales y económicas (Facturación electrónica emitida y recibida, compras y ventas informadas por terceros, Exportaciones e importaciones (aduana), Servicios prestados o recibidos del exterior, Pagos a beneficiarios del exterior y retenciones; f) Información de fiscalización (ajustes de inspecciones, perfiles de riesgo y alertas internas).
No obstante, se destaca que, a los efectos de determinar la existencia de una discrepancia significativa, debería considerarse únicamente la información relacionada con: a) ingresos, b) cómputo de deducciones improcedentes y/o, c) utilización de facturas apócrifas, dado que estos son las únicas causales que establece la ley para dar lugar a la detección de una discrepancia significativa.
Por ello, como ya afirmamos, ante la detección de un bien oculto, al no relacionarse ello con los conceptos señalados precedentemente, no se arribaría a una discrepancia significativa, sin perjuicio que por expresa disposición de la ley, a estos efectos ARCA no podría aplicar la presunción por incrementos patrimoniales no justificados. Por lo tanto, toda la información que posea ARCA sobre tenencia de bienes de los contribuyentes que hubieran optado por este nuevo régimen, resultaría irrelevante y no lograrían constituir una “discrepancia significativa” que afecte los beneficios de efecto liberatorio del pago y presunción de exactitud.
La información que resulta relevante a los efectos de verificar si podría existir una discrepancia significativa, es la que se relaciona con ingresos, deducciones o uso de facturas apócrifas, lo cual debería analizarse en cada caso en particular, considerando, asimismo, que la carga de la prueba estará a cargo del organismo fiscal.
9. Ley 11.683.
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